本讲座研讨内容
壹。 审计失败的衡量标准
贰。 13起审计失败案例的研讨分析
叁。 CPA责任保险对化解审计风险的意义
壹。 衡量审计失败的标准
（一）民事赔偿标准
以是否承担民事赔偿责任作为衡量审计项目是否成功和失败的评价标准。
（二）刑事制裁标准
以是否受到国家的刑事制裁作为衡量审计项目是否成功和失败的评价标准
（三）行政处罚标准
以是否受到政府行政部门的行政处罚作为衡量审计项目是否成功和失败的评价标准
（四）行业惩戒标准
以是否受到行业协会的自律性惩戒作为衡量审计项目是否成功和失败的评价标准
贰。 13起审计失败案例的研讨分析
主要案例来源：
*《注册会计师合伙纠纷案例分析》
郭晋龙著 -上海财经大学出版社
*《领袖的风险—世界顶级会计师事务所揭秘》
-中央编翻出版社
*《注册会计师法律诉讼案例》
郭晋龙著 -复旦大学出版社（即出）
[案例01] 西北某公司审计失败案可以避免吗？
一、案情简介
西北某股份公司以“倒推”的方法，根据“成本”计算出“销售量”和“销售价格”，并据此安排每个月的进料和出货单以及每月、每季度财务数据，同时采取虚开增值税发票（实际交纳税金）、伪造销售合同、采购合同、银行票据、出口报关单手法：
（1） 1999年虚增利润1.7亿元；
（2）2000年虚增利润5.2 亿元。
其注册会计师没有发现并出具无保留意见，被移交司法机关侦察，2003年9月16日银川中级法院作出判决：
以出具证明文件重大失实罪分别判处两位签字注册会计师L、X有期徒刑2年6个月、2年3个月，并各处罚金3万元。
[案例01] 西北某公司审计失败案可以避免吗？
二、法院审理情况
（一）公诉人起诉—提供虚假证明文件罪
1.明知西北公司的财务报告可能虚假，却未实施有效询证、认证及核查程序 ：
1）L指派的审计人员在对天津广夏进行审计时，严重违反审计规定，委托天津广夏董博等人代替审计人员向银行、海关等单位进行询证，致使董博得以伪造询证结果；
2）L、X在不辨真伪、不履行会计师事务所三级复核有关要求的情况下，仍先后为西北公司出具了1999年度、2000年度“无保留意见”的审计报告，致使该公司虚假审计报告向社会公众发布，造成投资者利益的重大损失。
2.两位签字注册会计师具备了提供虚假证明文件罪的构成要件
1）主体要件：中介机构人员
2）主观要件：属于主观故意
3）客体要件：中介管理制度
4）客观要件： 提供虚假证明
[案例01]西北某公司审计失败案可以避免吗？
二、法院审理情况
（二）会计师答辩
1.起诉书认定的会计师明知财务报告“可能”虚假，本身就存在严重问题。既然可能虚假，就有可能不虚假，也有可能半真半假，雾里看花；
2.如果检察机关随便以“可能”为理由指控犯罪，推广开来，势必对公民的人身权利造成严重威胁；
3 .现有审计技术手段难以发现公司系统化造假；
4.会计师行为不具备提供虚假证明文件罪的主观故意要件
1）没有明知行为
2）没有串通舞弊
3）没有证据证明 “明知”
（三）法院的认定和判决
法院认为公诉人提出的两位注册会计师犯有“提供虚假证明文件罪”的罪名不当，应认定为“ 出具证明文件重大失实罪”。
[案例01]西北某公司审计失败案可以避免吗？
三、法理分析-本案判决存在的法律问题
1.侦察羁押期限超过法律规定—6个月+6个月
01年9月5日公安厅拘留，01年10月13日检察院批准逮捕，02年4月26日、7月11日两次退回公安机关补充侦察，8月11日移交检察院审查起诉，02年9月25日检察院提起公诉。
《刑事诉讼法》124条：“对于犯罪嫌疑人逮捕后的侦察羁押期限不得超过两个月。案情复杂期限届满不能终结的案件，可经上一级检查长批准延长一个月”，126条规定：对交通不便、重大、流窜、涉及面广等四类案件可以再延长2个月。
2.审理期限超过法律规定—6个月
02年12月20日开庭审理，03年9月作出判决。
《刑事诉讼法》168条规定：“人民法院审理公诉案件，应当在受理后1个月以内宣判，至迟不得超过1个半月。有本法126条规定情形之一的，可以延长1个月。”
[案例01]西北某公司审计失败案可以避免吗？
三、法理分析-本案判决存在的法律问题
3.起诉罪名不当并无证据
1）指控罪名：提供虚假证明文件罪
2）指控证据：知道报表可能存在虚假
《注册会计师法》第21条规定： CPA出具报告时，不得有下列行为： （1）明知委托人对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明； （2）明知委托人的财务会计处理会直接损害报告使用人或者其他利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实的报告； （3）明知委托人的财务会计处理会导致报告使用人或者其他利害关系人产生重大误解，而不予指明； （4）明知委托人的会计报表的重要事项有其他不实的内容，而不予指明。 对委托人有前款所列行为，注册会计师按照执业准则、规则应当知道的，适用前款规定。
4.指控罪名与判决罪名不符
1）指控罪名：虚假 2）判决罪名：失实
5. 行政处罚影响司法判决 6.舆论误导审判并影响司法公正
[案例01]西北某公司审计失败案可以避免吗？
四、该起案件的失败原因：
（一）审计理念与方法缺陷
1.审计模式选择错误：
帐目审计—制度审计—风险审计
2.审计理念偏颇倾向
1）偏袒熟人与客户的心理失去应有职业谨慎
2）喜新厌旧的思维对高科技产品深信不疑
3）高层对公司的评价影响了注册会计师独立判断
注册会计师要学习以下专家的独立品格：
*陈寅恪：独立之思想、自由之意志！
*胡 适：大胆假设、小心求证！
*江 平： 不向权贵弯腰、只向真理低头！
3.审计程序不当简化
[案例01]西北某公司审计失败案可以避免吗？
五、该起案件的风险在哪里？
（一）执业环境层面的风险1.现代化舞弊对独立审计提出挑战 2.与国外客户交易给函证带来困难
3.向海关等政府部门函证尚有法律障碍 4.政府诚信缺失与社会诚信缺失
（二）客户层面的风险
1.委托代理风险 2.管理层舞弊风险
3.控制失效风险 4.公司治理风险
（三）会计师层面的风险
1.审计道德风险： 审计理念与职业信条
2.审计技术风险： 技术方法与程序模式
3.组织模式风险： 组织形式的制度安排
4.收购合并风险： 合并后的风险应对与责任配置
5.法律诉讼风险：审计底稿对诉讼的支持程度
六、该公司的审计风险可以识别与防范吗？
-该公司报表舞弊是天衣无缝吗？
1. 投入产出分析疑点
2.财务比率异常
[案例02]惠州某公司审计失败案是谁惹得祸？
一、案情介绍
某公司在1996年—1999年上市重组期间：
（一）虚增资产9074万
1. 签订虚假融资租赁合同； 2.提高进口设备报关价格9000多万；
3.制作虚假进口设备发票； 4. 海关出证明提前解除设备监管。
（二）虚构利润9320万
1.虚开进出口发票，虚增利润 2.伪造承包合同，增加中方利润
3.签订虚假合同，虚构销售收入 4.改变来料加工企业为进料加工
（三）虚构股东
1. 倒签时间虚构股权转让，将3家股东变为5家
2. 将虚构利润9000多万转为实收资本达到上市规模
2000年7月21日交易所上市，11月证监会立案调查，01年5月17日移交公安部，某省公安厅01年7月15日立案侦察。会计师事务所法定代表人01年8月15日被监视居住，8月19日刑事拘留，9月14日逮捕，02年6月20日提起公诉并审理，02年8月14日取保候审，02年10月17日一审判决两年徒刑，该法人代表不服一审判决提出上诉， 04年12月重新判决无罪。
[案例02] 惠州某公司审计失败案是谁惹得祸？
二、法院审理
（一）检察院公诉-虚假证明文件罪
1.99年1月中下旬在华仑酒店会议室举行两次中介机构协调会议，事务所参与了虚假变更\虚增资产和虚增利润指标的预谋；
2.被告法定代表人直接授意审计人员作假：
1）明知报表有虚假内容，会计凭证没有按规定装订而给予审计；
2）明知报关单\承运单\入库单和银行票据伪造，仍确认进口设备价格1.08亿，虚增9463万元；
3）明知公司是来料加工而故意以进料加工核算进行审计；
4）仅仅凭公司提供的合同和发票而没有去实地盘点和产权确认就认可4800万元的在建工程；
5）没有按照执业规则和工作程序提取相关证明和凭证；
6）在审核工作底稿时明知有虚假内容，仍同意出具无保留意见审计报告
3.为01年1月20日公司的招股说明书提供了虚假的会计数据
[案例02] 惠州某公司审计失败案是谁惹得祸？
二、法院审理
（二）被告人答辩： 公诉人的所有指控都是有罪推定或者是合理想象，其证据都是主观臆断。
1.本所对公司报表虚假并不知情；
2.在执行审计时并没有参与造假；
3.本人没有签署审计报告和主观故意；
4.某没有证券资格的事务所出具证据不能佐证；
5.根据无罪推定和疑罪从无原则应依法宣告其无罪。
（三） 法院判决
1. 02年11月18日惠州法院一审刑事判决书： 欺诈发行股票罪。
1）被告是会计师事务所与公司共同欺诈发行股票的直接主管人员；
2）是以欺诈发行股票为目的；公诉机关指控罪名不当，应予以纠正；
3）公司会计报表作假很容易发现，但仍然予以认可；
4）为法院举证不需要证券业务资格的会计师。
2. 广东省高级人民法院04年10月18日〈刑事裁定书〉认定：
原审判决认定事实不清、证据不足、撤消原审判决，发回重审。
3. 04年12月28日法院重新判决：公诉机关指控的提供虚假证明文件罪，证据不足，罪名不能成立，被告人无罪。
[案例02] 惠州某公司审计失败案是谁惹得祸？
三、本案需要探讨的法律问题
（一）CPA出具审计报告失实能认定为欺诈发行股票罪吗？
1.侵害客体：国家对股票发行的管理制度和股东与债权人的合法权益；
2.犯罪主体：股票的发行人，包括单位和自然人；
3.客观方面：表现为在招股说明书\认股书中隐瞒重要事实或者编制重大虚假内容，发行股票数额巨大，后果严重的行为；
4.主观方面：表现为故意，而且行为人具有非法募集资金的目的。
《刑法》第160条规定：处5年以下有期徒刑或者拘役，并处单位或者单处非法募集资金金额1%至5%以下罚金。单位实行双罚制。
（二）提供虚假证明文件罪的犯罪主体如何认定？
《刑法》229条第1款：中介组织及其人员故意提供虚假证明文件、情节严重的行为。量刑幅度为：5年以下并处罚金；索取或非法收受财物的处5年以上10年以下并处罚金。单位犯罪实行双罚制。
1.犯罪主体可以是个人；
2.犯罪主体可以是单位： 实行双罚制，单位判处罚金，直接人员判处徒刑或拘役。
[案例02]惠州某公司审计失败案是谁惹得祸？
三、本案需要探讨的法律问题
（三）本案法律程序问题
1.拘押期间严重违反法律规定 2.指控罪名与判决罪名不符
3.指控证据先入为主且不充分 4.犯罪主体认定不清
5.判决罪名严重错误 6.审理期限超过法律规定
7.没收审计费用135万元无法律依据
四、CPA失败原因
（一）政府诚信风险： 政府批文与认定的法律效力
（二）职业谨慎风险
1）注意义务—法律性文件与会计凭证的真实性
2）告知义务-审计报告意见的类型与披露
（三） 客户道德风险
五。本案的法律诉讼风险在哪里？
1. 已审财务报表虚假的法定标准是什么？ 谁来认定？
2. 政府认定责任与中介机构确认责任如何划分？
3. 疑罪从有还是疑罪从无？有罪推定还是无罪推定？
4. 自由裁量权内的量刑幅度是从重还是从轻？
[案例03] 海南某司审计失败是代理风险形成吗？
一、案情介绍
海南某公司96年年报公告的财务报表存在以下主要问题：
（一）虚构销售利润5亿多元
1.房地产转让收入1.95亿元
该公司与香港冠联公司签定《合作建房合同书》以及《补充协议》，根据该合同，冠联公司以现金投入1.95亿元合作建房资金，海南某公司以土地使用权出资。海南某公司尚未与国家土地管理部门签定土地使用权出让合同和缴纳土地使用权出让金的情况下，就提前确认房地产转让收入1.95亿元。
2.转让开发项目和在建商场收入分别为2.7亿元和0.5亿元
该公司拥有某大厦项目公司70.83的股权，于96年10月25日与北京开源公司签定《项目权益转让合同书》，将该大厦的部分开发权以2.7亿元转让； 96年12月10日又与开源公司签定《经营权益转让合同》，将该大厦商场在建工程部分经营权以0.5亿元价格转让，事实上海南某公司并未取得大厦所处地块的土地使用权。
3.虚构土地补偿费收入0.51亿元
96年9月8日该公司将深圳有色金属公司汇来的合作建房款0.51亿元，在关联公司银行帐户中两次转帐，虚构收到了与富群公司约定的土地补偿费。
[案例03] 海南某司审计失败是代理风险形成吗？
一、案情介绍
（二）虚增资本公积金6.57亿元
该公司96年年报显示，公司资本公积金年初数为4.46亿元，年末数为11.03亿元，本年度增加了6.57亿元。增加的资本公积金是由该公司4个对外投资项目的资产评估增值而产生，但该公司并不拥有4个投资项目的土地使用权。
二、本案问题研讨
1.从冠联公司取得合作建房资金1.95亿元可以作为销售收入吗？
1）〈城市房地产管理法〉第2条规定：基础设施、房屋建设应在取得国有土地使用权的土地上进行；
2）〈城市房地产管理法〉第38条规定：以出让方式取得土地使用权的，应当符合已经按照出让合同支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书的条件；
3）〈企业会计准则〉第45条：企业应合理确认收入的实现。
2. 转让大厦项目开发权2.7亿元/在建商场经营权0.5亿元可否作为收入？
1）该大厦是否属于公司的资产？
2）可否转让不属于公司自己的资产？
3）转让不属于本公司的资产可否作为收入？
3. 对外投资项目的评估增值6.57亿元可否入帐？
1）是否属于自己的资产？ 2）是否属于法定资产评估范围？
3）董事会可否自行决定评估资产？ 4）是否符合会计准则规定？
[案例03] 海南某司审计失败是代理风险形成吗？
三、失败原因和审计风险点分析
1. 职业道德风险
1）代理人道德风险
2）专业胜任能力风险
2.专业判断风险
1）转让收入实现的确认标志
2）资产评估增值的处理依据
四、该公司的审计风险可以识别与防范吗？
1.产权界定—收入实现
2.评估依据-增值入帐
3.会计常识-历史成本
[案例04]深圳某公司审计失败来自政策风险吗？
一、案情介绍
1. 以在建工程0.3亿抵偿银行债务1.6亿产生利润1.3亿
2001年11月10日深圳某公司与某银行于签定《协议书》，约定以其拥有的实际投入成本为0.3亿元的世纪大厦（在建工程）共计5600平方米的物业抵偿公司因借款、担保及其子公司借款和担保形成的债务共计1.6亿元。《协议书》规定该公司应在2002年12月31日前向银行出具该大厦竣工验收合格的《检验证》，于2003年1月30日之前交付使用，2003年12月30日之前提供房地产证书。
2.以1.6亿的价格回购原为0.3亿的物业增加资产1.3亿
2002年12月6日，该公司与某银行签定《物业回购协议书》，约定该公司以1.6亿的价格回购原世纪大厦5300平方米的物业，同时银行向该公司提供1.2亿元的贷款。
二、本案问题研讨
1.01年该公司可以形成1.3亿元的利润吗？
2.02年固定资产的成本应如何确定？
3.该公司与银行的债务重组是否实现？
4.是否符合债务重组准则的有关规定？
5.物业抵债与物业回购是一项交易还是两项交易？
6.如何理解经济实质重于法律形式？
[案例04]深圳某公司审计失败来自政策风险吗？
三、本案失败原因与审计风险点
1. 专业判断风险
1）是两项交易吗？
2）销售实现了吗？
3）债务重组成功了吗？
2. 会计政策风险
经济实质重于法律形式
四、该公司的审计风险可以识别与防范吗？
通过以上分析，应该可以得出明确的答案！
[案例05]桂林某司审计失败来自会计创新风险吗？
一、案情介绍
在2000年中期财务报告中，桂林JQ公司披露当期合并报表主营业务收入为1.6亿元，利润总额为0.7亿元。
1.转让铺面利润6776万元。2000年1月、3月、4月桂林JQ的控股子公司-南宁JQ荣高实业有限公司（以下简称“JQ荣高”）先后与汕头金环海经济发展总公司（以下简称“金环海”）、桂林漓江房地产开发有限公司（以下简称“漓江房产”）签署铺面销售协议，转让该公司1.26万平方米的建材市场铺面50年经营权，交易金额1亿元。在转让过程中，由桂林JQ作担保，桂林JQ的母公司桂林JQ集团有限公司及下属桂林JQ旅行社、桂林JQ航空机票代理公司向银行贷款10000万元，并将其中8000万元借给漓江房地产。漓江房地产将此8000万元作为货款支付给JQ荣高。JQ确认2000年实现转让收入1亿元，利润6776万元。
2.转让固定资产利润433万元。2000年4月桂林JQ与漓江房地产签署协议，向其转让价值1757万元固定资产。桂林JQ在尚未办理产权证书、货款未收到的情况下，确认该项资产实现销售收入1757万元，利润433万元。
[案例5]桂林某司审计失败来自会计创新风险吗？
二、本案问题研讨
（一）该公司的商铺转让收入1亿元实现了吗？
1.与销售商铺相关的交易合同合法吗？
1）销售合同-公司与客户 2）贷款合同-客户与银行
3）质押合同-公司与银行
2.符合会计准则规定的销售实现条件吗？
1）风险转移了吗？ 2）现金能流入企业吗？
3.交易合同合法就能确认收入实现吗？
会计原则：经济实质重于法律形式
（二）固定资产转让收入实现了吗？
1.转让协议符合法律规定吗？ 2.资产转让收入的实现条件？
3.风险转移的法定标志是什么？
三、本案失败原因与审计风险点
1.职业道德-独立性缺失 2.专业判断-形式重于实质
3.会计创新-报表粉饰趋向
四、该公司的审计风险可以识别与防范吗？
[案例06]深圳某所验资失败的风险在哪里？
一、案情介绍
兰州甲公司与香港乙公司在深圳合资设立丙公司，注册资本1000万，各投50%. “香港公司为兰州公司代理投资500万元没有如实告知会计师，而被全部确认为香港股东的投资。
二、失败原因与审计风险点
1.未仔细审验法律性文件
2.未尽职业谨慎与法定义务
1）专家注意义务
2）如实告知义务
3.审验程序不到位—CPA偷懒
三、本案问题研讨
资本验证业务是否适用经济实质重于法律形式原则？
四、该起验资业务风险可以识别与防范吗？
1.职业道德-职责谨慎
2.法律义务—专家责任
3.专业关注-委托投资
4.职业判断—法律实质
[案例07]管理舞弊风险催生某公司审计失败案吗？
一、案情介绍
（1）未发现虚开增值税发票2000万， （2）少提减值准备1500万；
（3）发现后又另外出具审计报告。
二、本案法律问题研讨
1. 审计报告可以宣告撤消吗？
2.撤消审计报告的法律依据是什么？
1）合同法 2）担保法 3）国际审计准则
3.撤消审计报告可以避免法律风险吗？
1）告知义务 2）告知程序 3）不得对抗善意第三人
三、失败原因与审计风险点
1.客户管理层道德风险-未评估审计动机和目的
2.注册会计师职业谨慎
1）销售收入确认的审计程序 2）未关注资产的质量与减值
3）单纯帐目审计的缺陷性
3.注册会计师职业道德： 独立性与胜任能力
四、该公司的审计风险可以识别与防范吗？
[案例8]公司治理风险导致山东某所审计失败吗？
一、案情介绍
某公司财务造假方法—（利润源泉-自购股票）
1.在中报和年报前，财务部门根据年初制订的利润目标：
总股本数×每股收益=利润额 利润额-当年实际利润=拟确定抛出股票数
2. 证券部门根据财务部门上报的利润差额抛出股票
1）股票卖出的时间范围
2）股票卖出的价格区间
3.经营销售部门负责伪造相应的虚假合同\虚假发票
1）私刻客户印章\套取客户空白合同\修改客户合同；
2）与客户串通，向客户汇款后再汇回本公司帐户
根据法院认定：1997年到2001年7月，东方电子采取上述手段销售合同1242份，合同金额17.29亿元；虚开销售发票2079份，金额17.08亿元 .
03年1月17日判决： 1）董事长有期徒刑2年； 2）副总经理有期徒刑1年； 3）财务总监有期徒刑1年\缓刑1年。 多方周折后，会计师被无罪释放，不再追究刑事责任。
[案例8]公司治理风险导致山东某所审计失败吗？
二、该起案件中CPA法律诉讼风险是如何化解的？
（一）检察院为何不予起诉—无罪释放
1.严格划分会计责任与审计责任
2.注册会计师的法定义务基本履行
3.公安局的侦察证据不足以证明注册会计师有故意或重大过失
4.安然事件对促使国家领导人对注册会计师作用的重新思考
5.财政部\中注协\地方政府的协调与积极努力
6.专家利益应与公众利益同等保护
7.司法审判的原则是无罪推定和疑罪从无
（二）刑事责任免除可以了结其民事与行政责任吗？
1.刑事责任是严格责任 2.民事责任可推定责任
3.行政责任可自由裁量
三、借鉴启示
1.公司治理风险-道道防线失守
2.内部控制致命伤—管理舞弊难有效
3.盈利模式风险-主营没有副业补
四、该公司审计风险可以识别与防范吗？
[案例9]制度性风险导致某事务所验资失败吗？
一、案情介绍
某房产公司股东之一某外资股东的物业投资未办理产权过户手续，注册会计师就为其出具了验资报告，但则说明段中作了披露。后因发生贷款纠纷，判决注册会计师承担补充清偿责任。
二、本案验资上的法律风险点
1. 财产实物出资到位的 法律标志？
1）发票日 2）报关日 3）鉴定日
4）验收日 5）确认日 6）入帐日
7）使用日 8）过户日
2.《公司法》25条规定
办理产权转移手续
三、该公司的验资风险可以识别与防范吗？
1. 部门规章与法律冲突的处理
2. 说明段的法律依据与风险解除
[案例10]深圳某公司投资收益确认的契约性风险？
一、案情介绍
TH股份公司与FDC公司组建一有限责任公司，各占50%权益，两股东达成协议，由FDC股东承包经营三年，约定的包底利润为每年3500万，事实上该有限责任公司每年都亏损。 FDC股东只上缴了TH股份一年的包底利润3500万后，其余两年以亏损为由不再履行该协议，但是此后的两年，TH股份公司都以“包底利润”有效为由，在当年财务报表中确认该子公司投资收益3500万。
二、本案确认投资收益实现的风险点在哪里 ？
（一）会计政策风险：
对收到的超过股权比例享有的收益应如何处理？
1.投资收益吗？
2.资本公积金吗？
3.冲减投资成本吗？
4.其他处理方式吗？
[案例10]深圳某公司投资收益确认的契约性风险？
二、本案确认投资收益实现的风险点在哪里？
（二）交易契约风险：
在尚未收到包底利润时可以确认投资收益吗？
1.可以按股权比例应享有的份额确认吗？
2.可以按承包经营合同的包底利润确认吗？
（三）制度适用风险：
对投资收益确认的法定标志是什么？
1.《公司法》的规定
2.《合同法》的规定
3.《会计准则》的规定
三、该公司的审计风险可以识别与防范吗？
1.保持专业胜任能力
2. 熟悉法律制度
[案例11]不容忽视的合伙人道德风险
一。案件背景
某会计师事务所的合伙人背着其他合伙人出具虚假验资报告，导致事务所被撤消。
1.一天时间85份验资报告；
2.允许不法份子模仿自己签字；
3.千里追讨，捉拿归案。
二。该事务所的执业风险在哪里？
1.利益驱动风险
2.管理失控风险
3.合伙人道德风险
三、该事务所的执业风险可以识别与防范吗？
1.质量控制制度设计
2.业务报告程序程序
[案例11]不容忽视的合伙人道德风险
四、合伙人的道德风险可以识别与防范吗？
警惕10种最具危险的合伙人
1.崇尚商业手法而忘记职业责任与品质的；
2.重大问题不咨询或请教别人的；
3.凡事都授权给经理或下属的；
4.从不评估客户风险的；
5.认为倒霉的事不会落到我头上的；
6.不知道或从未遵循事务所执业规程的；
7.自我感觉良好自认为自己无所不知的；
8.不了解客户管理层需要和动机的；
9.专业技能落伍又不学习的；
10.过度扩张或过度忙碌的。
事务所最大的风险不是来自客户，
而是来自与你朝夕相处的伙伴！
[案例12]上海某公司财务报表存在粉饰风险吗？
一、案情介绍
HY股份是同时发行A、B股的公司，在2000年年报公布的时候，境内外会计师确认的当年净利润分别为1.25亿元和0.8亿元，差异为0.45亿元，其中存货跌价准备\折旧等差异合计为0.2亿元，另外0.25亿元属于一项政府补助的会计处理。
该项政府补助处理差异是由于并购交易引起的。 HY股份原是以化纤为主业，99年开始进军生物医药领域。99年决定收购江苏吴县农药化工集团，利用其原来设备生产生物制品。并购过程分为四个个步骤：
1.2000年6月以10万/亩价格出资2900万受让吴县290亩土地；
借：无形资产—土地使用权2900 贷：银行存款2900
2.2000年10月以接受全部职工为代价，零资产收购农药化工集团；
3. HY股份以290亩土地和收购的化工集团有效资产投资组建苏州HY化学品有限公司，并持有93%股份；
借：长期股权投资2900 贷：无形资产 2900
4.吴县政府当年给予HY股份一笔2500万元以现金方式支付的政府补助
借： 银行存款2500 贷： 补贴收入2500
[案例12]上海某公司财务报表存在粉饰风险吗？
二、 本案的会计政策适用风险
（一） A股会计师适用财政部和证监会对政府补助会计处理的规定
1）税收返还
先征后返的增值税-做“补贴收入”处理
返还的消费税\营业税—冲减“业务税金及附加”
先征后返的所得税-冲减当期所得税费用
** HY股份获取的政府补助可以视同为土地出让金返还吗？
2）政府补贴
明确代为管理并指定用途的-做“负债”处理
明确属于全体股东享有的-做“补贴收入”处理
**HY股份获取的政府补助有明确或指定的用途？
3）财政拨款
1）明确具有专门用途的做“长期应付款”处理
2）资产项目完成后，转入“资本公积金”处理
**HY股份获取的政府补助属于财政拨款吗？
[案例12]上海某公司财务报表存在粉饰风险吗？
二、 本案的会计政策适用风险
（二） B股会计师适用的国际会计准则对政府补助会计处理的规定
1.IAS20对政府补助的定义： “指政府通过向企业转移资源、以换取企业在过去或未来按照某种条件进行有关经营活动的援助。这种援助不包括那些无法合理作价的援助，也不包括与企业正常交易无法分清的以及与政府间的交易。”
2.IAS20将政府补助划分的两种类型： 与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助定义为“指基于以下基本条件的补助：有资格取得补助的企业，必须购买、建造或以其他方式取得长期资产。还可能有附加条件，如限制资产的类型或位置，以及取得或占用这些资产的期间”；与资产相关的政府补助相对应的其他政府补助就是与收益相关的政府补助。
3.IAS20政府补助会计处理的两条原则：
（1）当以后要为该政府补助支付成本时，“政府补助应当在与其拟补偿的相关成本相配比的期间内，系统地确认为收益。政府补助不应当直接贷记股东权益”。
（2）“成为企业应收款项的政府补助，可能作为企业已发生的成本或损失的补偿；或是为企业提供直接的财务支持，未来并不会发生相关成本。以上补助均应在其成为应收款项的期间内，确认为收益。如果合适，可作为非常项目。”
[案例12]上海某公司财务报表存在粉饰风险吗？
二、 本案的会计政策适用风险
（二） B股会计师适用的国际会计准则对政府补助会计处理的规定
4.IAS20对两种类型政府补助会计处理的规定
对于“与资产相关的政府补助，包括按公允价值的非货币性补助，都应当在资产负债表内列报，要么把补助作为递延收益，要么在确定资产账面金额时将补助额扣除。”但是与收益相关的政府补助“在收益表内通常作为一个贷项单列，或者在诸如‘其他收益’的一般项目中反映。也可以采用另外一种方法，即报告有关费用项目时将其扣除。”显然，由于资产的获取意味着将来必定有预期的支出，应适用会计处理原则（1）；而单纯获得政府的无偿的好处，应在扣除必要费用后作为当期收益，适用会计处理原则（2）
三、本案的会计政策风险可以识别与防范吗？
HY股份获得的2500万政府现金补助如何进行会计处理？
HY股份获得的现金补助并不是无偿的，首先是HY购买了当地一块土地，属于投资的范畴；其次是并购了一个包袱企业，其承诺的接收全部职工的义务将几乎在苏州HY农用生物化学品有限公司（W农集团改组后的企业）的整个存续期都将存在，这将是一笔巨大的支出。从实质重于形式的角度看，完全符合国际会计准则与资产相关的政府补助的定义。其会计处理要么把该笔补助作为递延收益，要么在确定资产账面金额时将补助额扣除。
[案例13]安然审计失败案的风险在哪里？
一。案情介绍
安然通过会计创新的手法，设立特殊目的公司进行表外融资和交易安排
虚增业绩并隐瞒负债，最终导致公司破产。为其出具审计报告的会计师由销毁帐目而接受司法审查。
是安然断送了安达信吗？
不！ 这不是个案的失败，而是经营战略的失败！！
二。本案的失败原因与风险点
（一）事务所经营战略风险
1.激进的创新业务 2.过快的业务扩张
3.新审计模式的迷信 4.商业文化过浓
5.多元业务利益冲突 6.独立性的缺失
7.有限责任经营模式 8.合伙人的道德风险
（二）会计准则风险
1.原则导向还是规则导向？
2.实质原则还是形式原则？
3.普适原则还是例外原则？
[案例13]安然审计失败案的风险在哪里？
三、学者对注册会计师行业经营理念和方针的批评
1.CPA以盈利为主导，已经堕落为非独立行业
2.为了共同利益而进行联合和垄断，又为了自身利益而恶性竞争；
3.专业服务商品化，过度进行商业化的营销，毫无专业文化品质；
4.管理咨询服务按企业负担能力收费，体现不了价值取向和增值；
5.推销税务筹划，游走于法律边缘，公然向税法挑战；
6.缺乏外部监督机制，行业协会自身的同业评价机制形同虚设，但业界又为了自身利益，以种种理由拒绝政府的监管；
7.薪资结构，头重脚轻，合伙人厚颜无耻地剥夺专业人员创造的财富，导致专业人才流失，专业服务水平下降。
8.规模大不仅无助于独立性的提高，反而成为独立性的障碍。
四。 注册会计师业需要直面的职业风险和挑战
1.商业文化面临专业风险考验
2.合伙文化面临道德风险考验
3.独立性面临冲突业务考验
4.会计准则面临技术创新考验
叁、CPA责任保险对化解审计风险的意义
（一）实施执业责任保险的意义
1.立法的强制性规定
2.会计市场发展的客观需要
1）分散和转移注册会计师的赔偿风险
2）平衡合伙所与有限所的赔偿能力
3）解决改制后合伙人承担连带责任的后顾之忧
3.完善民事责任赔偿制度和保障公众利益的需要
1）弥补注册会计师民事赔偿的缺陷
现有的注册会计师民事责任赔偿制度存在三大缺陷：
-事务所和合伙人无力赔偿时，受害人无法取得赔偿；
-事务所与合伙人拒绝赔偿而隐匿财产，受害人则无法取得赔偿；
-合伙人倾家荡产制度会影响社会的稳定
2）增强社会公众对注册会计师行业的信心
4. 分散执业风险，维护行业稳定健康发展的需要
1）分散执业风险是行业自我救助的重要途径
2）保护专家利益是行业稳当发展的关键
叁、CPA执业责任保险对化解审计风险的意义
（二）注册会计师职业责任保险应关注的问题
1. 保险对象的确定与理解
1）保险对象：会计师事务所或注册会计师？
2）保险范围：法定业务或非法定业务？
2. 保险责任的确定与理解
1）委托人和利害关系人的界定
2）民事责任与行政、刑事责任的界定
3）故意与过失的界定 4）违约责任与侵权责任的界定
5）执业行为与执业报告的界定 6）保险期限和索赔期限的界定
3.损失赔偿范围的确定与理解
1）直接损失与间接损失 2）损失赔偿与诉讼费用
3）合理费用与不合理费用 4）限额赔偿与全额赔偿
4.除外责任的确定与理解
1）自然性除外责任 2）故意性除外责任 3）约定性除外责任
5.赔偿办法的确定与理解
1）索赔的时间效力 2）应提供的证据
3）商议赔偿与裁决赔偿 4）自行诉讼与代位诉讼
叁、CPA责任保险对化解审计风险的意义
（三）现行CPA职业责任保险制度的缺陷
1.职业责任保险条款本身的缺陷
1）除外责任条款过多，保险利益没有保障
人保：除外责任20项 平安除外责任14项
2）保险人权利条款多，义务条款少
3）投保人义务条款多，权利条款少
向保险人履行义务可以约定在保险合同中
要求向委托人和利害关系人履行义务则属于变相免责
4）保险人可以随时以“没有履行义务”为由拒绝赔偿或终止保险
2.职责责任保险制度法律环境的缺陷
1）注册会计师民事责任制度并不完善
2）保险人的道德风险无法有效制约
3）投保人的道德风险缺乏鉴定制度
3.注册会计师自身保险意识欠缺
1）投保的消极保证意识不强 2）保险规模过小导致保费过高
4.保险公司自身专业素质的缺陷
1）保险条款设计 2）保险市场培育 3）专业服务与理赔
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